ST百灵(002424):天健会计师事务所（特殊普通合伙）关于问询函的专项说明
目 录 一、关于审计意见……………………………………………………第1—4页 二、关于净利润…………………………………………………… 第4—11页 三、关于应收账款与其他应收款…………………………………第11—16页 四、关于其他应付款………………………………………………第16—17页 五、关于研发投入…………………………………………………第17—21页 问询函专项说明 天健函〔2024〕8-7号 深圳证券交易所： 由贵州百灵企业集团制药股份有限公司（以下简称贵州百灵公司或公司）转来的《关于对贵州百灵企业集团制药股份有限公司2023年年报的问询函》（公司部年报问询函〔2024〕95号，以下简称问询函）奉悉。我们已对问询函中需要我们说明的财务事项进行了审慎核查，现汇报说明如下。 一、年报显示，你公司（1）2023 年实现营业收入 42.63 亿元，同比增长20.42%；销售费用为 23.11亿元，同比增长 51%，显著高于营业收入增长幅度。 （2）销售费用主要项目包括市场开拓及促销费用、职工薪酬、办公差旅会务及招待费等，分别为16.91亿元、4.04亿元、1.79亿元。其中，2023年市场开拓及促销费用占销售费用的73.19%。（3）2021年至2023年，销售费用占营业收入比重分别为 41.42%、43.23%、54.21%，对企业经营成果具有重大影响。天健会计师事务所（特殊普通合伙）（以下简称“年审会计师”）因无法就你公司市场开拓及促销费用等销售费用的真实性、准确性和完整性、某种苗药产品主要原材料可变现净值的确认获取充分、适当的审计证据，出具了带强调事项段的保留意见的审计报告。销售费用占营业收入比重常年居于高位且逐年上升，对企业经营成果具有重大影响。请年审会计师参照《中国注册会计师审计准则问题解答第 16号——审计报告中的非无保留意见》的有关规定说明：（1）结合重要性水平，说明针对非标意见有关事项所采取的主要审计程序，穿行测试、细节测试等比例是否充分，未能获取充分、适当审计证据的原因，审计范围受到何方、何种限制，是否已执行替代程序、利用外部专家工作的情况，替代程序仍不能满足审计要求的原因。（2）已获取的审计证据是否已足够证明相关事项影响的重大性但不具有广泛性，是否存在以保留意见代替无法表示意见的情形。（问询函第1条） (一) 结合重要性水平，说明针对非标意见有关事项所采取的主要审计程序，穿行测试、细节测试等比例是否充分，未能获取充分、适当审计证据的原因，审计范围受到何方、何种限制，是否已执行替代程序、利用外部专家工作的情况，替代程序仍不能满足审计要求的原因 1. 对非标意见有关事项所采取的主要审计程序，穿行测试、细节测试等比例是否充分 (1) 销售费用的确认与计量 针对销售费用的确认与计量确认，我们实施的审计程序主要包括： 1) 了解与销售费用确认相关的关键内部控制，评价这些控制的设计，确定其是否得到执行，并测试相关内部控制的运行有效性； 2) 获取公司相关销售政策文件，按照销售政策文件规定的标准对销售费用进行测算并与账面记录比较； 3) 对销售费用实施分析程序，识别是否存在重大或异常波动，并查明原因； 4) 选取项目检查销售费用相关支持性文件，包括市场开拓及促销合作协议、发票、银行支付凭证等； 5) 执行销售费用截止性测试，评价销售费用是否记录在恰当的会计期间； 6) 了解公司期末预提大额销售费用的原因，检查相关会议纪要及公司与客户的对账资料。 我们针对销售费用抽选样本执行穿行测试，所实施的细节测试比例为73.94%，整体查验比例较高。 (2) 存货事项——某种苗药产品主要原材料可变现净值的确认 针对某种苗药产品主要原材料可变现净值的确认，我们实施的审计程序主要包括： 1) 了解与存货可变现净值相关的关键内部控制，评价这些控制的设计，确定其是否得到执行，并测试相关内部控制的运行有效性； 2) 通过过磅称重的方式对该原材料进行全面监盘； 3) 抽样选取此项原材料样本送至安顺市食品药品检验所、遵义市食品药品检验所检验，并对检验报告的获取过程进行有效控制； 4) 对使用该苗药产品的部分患者进行访谈，了解该苗药产品的疗效及未来对该药品的使用意愿； 5)获取公司该苗药产品的售价及销售台账，并与账面收入确认单价、数量进行核对； 6)通过对中药材专家进行访谈以了解该项原材料的可能的预计使用年限；7)获取公司对该苗药产品未来五年的销售方案与销售目标，并做必要的分析复核； 8)对公司研发总监进行访谈，了解该苗药产品的研发进度； 9)获取与该苗药产品相关的试验报告、临床批件及技术开发合同等资料进行分析，判断公司对该苗药产品预计销量的合理性； 10)分析并判断公司对该项原材料可变现净值计算方法的恰当性； 11)根据公司管理层在此项原材料减值测试中使用的预计耗用量、预计售价、至完工时发生的成本、销售费用以及相关税费、原材料效期等相关数据重新计算存货跌价准备金额； 12)检查与此项原材料可变现净值相关的信息是否已在财务报表中作出恰当列报。 2.未能获取充分、适当审计证据的原因，审计范围受到何方、何种限制，是否已执行替代程序、利用外部专家工作的情况，替代程序仍不能满足审计要求的原因 (1)销售费用的确认与计量 公司在2023年度继续深入销售渠道改革，同时对销售费用进行全面清理。 公司本期对市场推广费用的核算方式进行改变。公司与客户进行对账梳理，由于对账工作涉及客户较多，截至审计报告日，公司仅完成部分客户的对账工作。同时，公司与市场开拓及促销费用等相关的内部控制存在计提不及时、不完整等重大缺陷。受上述原因影响，我们未能获取对账资料的客户涉及销售费用金额超过公司财务报表重要性水平，且无法通过其他有效的替代程序对销售费用进行核查。 因此，我们无法就贵州百灵公司财务报表中市场开拓及促销费用等销售费用的真实性、准确性和完整性，获取充分、适当的审计证据。 (2)存货事项——某种苗药产品主要原材料可变现净值的确认 截至审计报告日，我们暂未获取送检原材料的检验报告。截至本说明出具日，我们已获取该原材料药效有效的检测报告。此外，此项原材料可变现净值的测算中使用的预计使用年限及耗用量等关键参数主要依赖于公司管理层的估计，由于某种苗药产品是医院试剂只能在部分医院使用，2023 年度实际销量及增长率与公司的预计销售量及增长率相差较大，实际耗用量远低于预计耗用量。同时该原材料库龄较长、市场上无可比产品参考，因此无法利用外部专家及其他有效的替代程序进行验证。 (二) 已获取的审计证据是否已足够证明相关事项影响的重大性但不具有广泛性，是否存在以保留意见代替无法表示意见的情形 根据《中国注册会计师审计准则第1502号——在审计报告中发表非无保留意见》的相关规定，当存在下列情形之一时，注册会计师应当发表保留意见：（一）在获取充分、适当的审计证据后，注册会计师认为错报单独或汇总起来对财务报表影响重大，但不具有广泛性；（二）注册会计师无法获取充分、适当的审计证据以作为形成审计意见的基础，但认为未发现的错报（如存在）对财务报表可能产生的影响重大，但不具有广泛性。 保留事项一销售费用的确认与计量：公司与市场开拓及促销费用等相关的内部控制存在计提不及时、不完整等重大缺陷。我们无法就贵州百灵公司财务报表中市场开拓及促销费用等销售费用的真实性、准确性和完整性，获取充分、适当的审计证据。上述事项如果存在错报，对财务报表的影响重大，但仅限于销售费用、其他应付款项目，不具有广泛性。 保留事项二存货事项——某种苗药产品主要原材料可变现净值的确认：该事项涉及科目为存货与资产减值损失。该项原材料期末账面价值占期末资产总额的2.18%。我们无法获取充分适当的审计证据对该原材料预计可使用年限及该年限内的预计耗用量做出判断，进而对该项原材料的可变现净值计算的准确性做出判断。与该项原材料相关的错报金额可能超过本年度重要性水平，属于对财务报表可能产生的影响重大，但不具有广泛性的事项。 综上，前述保留事项对财务报表可能产生的影响重大但不具有广泛性，根据《中国注册会计师审计准则第1502号--在审计报告中发表非无保留意见》第八条规定，应当发表保留意见。我们认为，我们发表的审计意见是恰当的，不存在以保留意见代替无法表示意见、否定意见的情形。 二、本报告期，你公司实现营业收入42.63亿元，同比增长20.42%；归属于上市公司股东的的净利润（以下简称“净利润”）为-4.15 亿元，同比下降399.34%，经营业绩由盈转亏；经营活动产生的现金流量净额为1.26亿元，同比减少74.95%。分季度来看，公司四个季度分别实现营业收入10.92亿元、8.08亿元、9.10亿元、14.53亿元，分别实现净利润0.92亿元、1.20亿元、0.20亿元、-6.47亿元。此外，年报显示，你公司2023年工业行业毛利率同比下降2.41%，商业行业毛利率同比下降6.27%。请你公司：（1）结合主营业务经营情况、营业收入、成本费用、毛利率、资产减值、非经常性损益等，说明你公司2023年营业收入增长，净利润大幅亏损的原因及合理性。（2）你公司各季度营业收入和净利润波动较大，第四季度实现营业收入和净利润分别为14.53亿元、-6.47亿元，营业收入显著高于前三季度，但净利润较前三季度出现大幅亏损。说明营业收入和净利润季度结构变化的原因及合理性，是否存在跨期确认收入及跨期转结成本费用等情形。（3）结合业务收款模式、应收应付款项变化情况和收入确认政策等因素，说明公司净利润和经营活动产生的现金流量净额差异较大的原因。（4）结合产品定价、成本变动等因素，分产品类别量化分析公司毛利率大幅变动的原因及合理性，与同行业可比上市公司是否存在重大差异。（5）……。请年审会计师对（1）（2）（3）（4）进行核查并发表明确意见。（问询函第2 条第 1、2、3、4点） (一) 公司2023年营业收入增长，净利润大幅亏损的原因及合理性 公司利润相关影响因素的变动情况和变动主要原因 单位：万元
其中主要中药材采购价格情况变动情况如下： 单位：元
(二) 营业收入和净利润季度结构变化的原因及合理性，是否存在跨期确认收入及跨期转结成本费用等情形 1. 营业收入和净利润季度结构变化情况 单位：万元
公司各季度归母净利润分别为9,230.64万元、2,803.18万元、2,014.24万元和-55,499.18万元。第四季度净利润大幅下降主要原因系：(1) 公司在2023年第四季度对销售费用进行全面清理并计提；(2) 第四季度公司根据应收账款账龄计提坏账准备 7,203.91 万元，根据存货可变现净值计提存货跌价准备4,699.57万元。 通过对公司营业收入及各类成本费用的截止测试，我们未发现公司收入存在跨期确认的情况。除销售费用外，未发现跨期结转成本费用的情况。因公司与市场开拓及促销费用等相关的内部控制存在计提不及时、不完整等重大缺陷，我们无法获取充分适当的审计证据核查销售费用是否存在跨期结转的情况。 (三) 结合业务收款模式、应收应付款项变化情况和收入确认政策等因素，说明公司净利润和经营活动产生的现金流量净额差异较大的原因 公司主要从事中成药等产品的生产和销售业务，属于在某一时点履行履约义务，在公司根据合同约定将产品交付给客户且客户已接受该商品、已经收回货款或取得了收款凭证且相关的经济利益很可能流入时确认收入，本年度公司收入确认政策未发生变化。公司收款模式未发生变化，仍系给予客户一定信用期，要求在信用期内进行回款。 2023 年度公司净利润-41,246.40 万元，经营活动产生的现金流量净额12,576.71万元，两者差异较大，主要原因有： 1. 经营性应收应付款项增加69,968.52万元，该变动未对经营活动现金净流量产生影响，造成了净利润与经营活动现金净流量的差异； 2. 资产减值、固定资产折旧等本期非付现项目25,675.45万元，该部分减少净利润，但未对经营活动现金净流量产生影响； 3. 递延所得税资产变化导致净利润增加10,953.33万元，主要系本期确认预提费用和可抵扣亏损引起的递延所得税资产11,557.04万元，该事项未对经营活动现金净流量产生影响； 4. 存货增加导致净利润与经营活动现金净流量差异39,657.97万元，主要系2022年底流感突然爆发，使得感冒类药物销量大增导致产成品年末结存较少，而2023年公司为应对流感季节相关产品需求而增加了备货量。 上述因素共同导致公司净利润与经营活动产生的现金流量净额差异较大。 (四) 结合产品定价、成本变动等因素，分产品类别量化分析公司毛利率大幅变动的原因及合理性，与同行业可比上市公司是否存在重大差异 1. 产品分类别毛利率变动情况 单位：万元
2. 毛利率下降超过5%的主要产品毛利分析 (1) 主要产品毛利率变动情况
(3) 成本变动因素分析
(4) 主要产品成本构成情况
3. 同行业产品毛利率情况
(五) 核查程序及意见 1. 了解与收入确认相关的关键内部控制，评价这些控制的设计，确定其是否得到执行，并测试相关内部控制的运行有效性； 2. 检查销售合同，了解主要合同条款或条件，评价收入确认方法是否适当； 3. 结合利润表主要科目的变动情况，分析公司收入增长，净利润大幅亏损的原因； 4. 结合营业收入和利润表季度结构变动情况，分析各季度净利润变动的原因； 5. 对公司第四季度收入成本费用进行截止测试以确定是否存在跨期确认收入或结转成本费用的情形； 6. 结合业务模式、应收应付款项变化情况、收入确认政策及现金流量表补充资料，分析公司净利润和经营活动产生的现金流量净额差异较大的原因； 7. 核查主要产品的产品定价、单位成本，分析其对公司毛利率的影响； 8. 结合产品定价、成本变动等因素，对比同行业可比公司产品毛利率变动情况，分析公司产品毛利率大幅变动的原因。 经核查，我们认为公司营业收入较上期增加，同时由于各类成本费用的增幅大于收入的增幅，造成净利润大幅亏损；营业收入和净利润季度结构变化具有合理性；因公司与市场开拓及促销费用等相关的内部控制存在计提不及时、不完整等重大缺陷，我们无法获取充分适当的审计证据核查销售费用是否存在跨期结转的情况。我们未发现公司存在跨期确认收入及跨期结转销售费用外其他成本费用的情况。净利润和经营活动产生的现金流量净额差异较大具有合理性；公司产品毛利率大幅变动具有合理性，与同行业可比上市公司不存在重大差异。 三、报告期末，你公司应收账款账面余额为20.96亿元，占营业收入的比重为49.17%；坏账准备计提金额为3.65亿元，计提比例为17.42%；按欠款方归集的期末余额前五名的应收账款账面余额为6.71亿元，占比为32.01%。其他应收款账面余额为2.25亿元，计提坏账准备0.65亿元。请你公司：（1）结合公司业务模式、信用政策、合同约定付款条款、客户付款周期变化及同行业可比公司等情况，说明应收账款占营业收入比重较高的原因及和合理性。（2）说明应收账款、其他应收款期末余额前五名欠款方的情况，包括但不限于具体明确的单位名称、金额、发生时间、账龄、发生原因、交易对方的偿债能力，计提坏账准备的时间、金额、原因、比例及确定依据，坏账准备计提是否充分、准确。（3）说明应收账款、其他应收款期末余额前五名欠款方与你公司及你公司董监高、5%以上股东及其关联方是否存在关联关系或其他可能造成利益倾斜的关系，进一步说明相关欠款是否构成关联方非经营性资金占用或你公司对外提供财务资助。请年审会计师核查并发表明确意见。（问询函第4条） (一) 结合公司业务模式、信用政策、合同约定付款条款、客户付款周期变化及同行业可比公司等情况，说明应收账款占营业收入比重较高的原因及和合理性 1. 公司业务模式、信用政策、合同约定付款条款、客户付款周期等情况 2. 同行业可比公司应收账款占营业收入的比重情况
(二) 说明应收账款、其他应收款期末余额前五名欠款方的情况，包括但不限于具体明确的单位名称、金额、发生时间、账龄、发生原因、交易对方的偿债能力，计提坏账准备的时间、金额、原因、比例及确定依据，坏账准备计提是否充分、准确。 1. 应收账款期末余额前五名欠款方情况
2. 其他应收款期末余额前五名欠款方情况
综上所述，公司对应收账款和其他应收款期末余额前五名欠款方均按照先进先出法划分账龄，并按照应收款项账龄对应预期信用损失率计提坏账准备，坏账准备计提充分、准确。 (三) 说明应收账款、其他应收款期末余额前五名欠款方与你公司及你公司董监高、5%以上股东及其关联方是否存在关联关系或其他可能造成利益倾斜的关系，进一步说明相关欠款是否构成关联方非经营性资金占用或你公司对外提供财务资助。 1. 应收账款期末余额前五名欠款方基本情况
(四) 核查程序及意见 1. 了解与应收账款相关的关键内部控制，评价这些控制的设计，确定其是否得到执行，并测试相关内部控制的运行有效性； 2. 了解公司的销售模式、结算及回款情况；； 3. 核查公司与客户的销售合同，了解主要合同条款如付款条件、信用期等； 4. 获取同行业公司应收账款规模及占资产的比重； 5. 获取应收账款和其他应收款期末余额前五欠款方财务资料，检查其欠款金额、发生时间、发生原因、账龄、坏账等； 6. 通过全国企业信用信息公示系统，查询应收账款和其他应收款期末余额前五欠款方的工商信息，包括但不限于客户经营范围、注册资本、股东、董事、监事等基本信息，检查是否存在异常客户，识别客户与公司是否存在关联关系。 经核查，我们认为公司应收账款占营业收入比重较高具有合理性；应收账款、其他应收款期末余额前五名欠款方坏账准备计提充分、准确；主要欠款方与公司控股股东、5%以上股东、董监高及其他关联方之间不存在关联关系或其他可能造成利益倾斜的关系。相关欠款不构成关联方非经营性资金占用或公司对外提供财务资助。 四、报告期末，你公司其他应付款余额8.61亿元，其中预提成本费用7.98亿元，同比增长306.20%。请你公司说明预提成本费用的发生背景、发生时间、涉及对象，是否涉及关联方，预提费用增幅较大的原因，前述款项的相关会计处理是否符合企业会计准则的规定，是否存在跨期调整成本费用的情况。请年审会计师核查并发表明确意见。（问询函第6条） (一)预提成本费用的发生背景、时间、涉及对象，是否涉及关联方 公司预提成本费用主要系预提销售费用。公司根据产品销售情况结合销售政策，计算并预提相应市场费用。预提销售费用发生时间主要为2023年度。 预提费用涉及对象主要系公司的销售服务商，2023年度主要销售服务商列示如下：
(二) 预提费用增幅较大的原因 本期预提费用较期初增加6.01亿元，主要系公司在2023年对市场开拓及促销费进行全面清理并根据清理结果进行计提。 (三) 前述款项的相关会计处理是否符合企业会计准则的规定，是否存在跨期调整成本费用的情况 预提成本费用系公司根据权责发生制原则，在相应市场费用发生当期进行预提，后续报销流程执行完毕且相应支撑资料审核无误后，支付相应款项。因公司与市场开拓及促销费用等相关的内部控制存在计提不及时、不完整等重大缺陷，我们无法获取充分适当的审计证据对是否存在跨期转结费用的情况进行准确核查。 (四) 核查程序及意见 1. 了解与市场费用相关的关键内部控制，评价这些控制的设计，确定其是否得到执行，并测试相关内部控制的运行有效性； 2. 获取公司提供的预提费用明细并检查该项目的处理是否符合会计准则的规定，预提方法和标准是否前后一致； 3. 获取预提费用明细表，检查预提费用预提及冲销的凭证、合同等原始支持性资料，确定预提金额和会计处理是否正确； 4. 抽取资产负债表日前后部分预提费用的记账凭证，检查相关支持性文件，评价相关预提费用是否计入正确的会计期间，是否存在跨期计提费用的情况； 5. 通过全国企业信用信息公示系统，查询本期公司主要销售服务商的工商信息，包括但不限于客户经营范围、注册资本、股东、董事、监事等基本信息，检查是否存在异常客户，识别客户与公司是否存在关联关系。 经核查，我们认为公司预提成本费用不涉及关联方；预提费用的增加系预提的销售费用；因公司与市场开拓及促销费用等相关的内部控制存在计提不及时、不完整等重大缺陷，我们无法确认公司是否存在跨期调整成本费用的情况，无法核实相关款项的会计处理是否符合企业会计准则的规定。 五、报告期内，你公司研发投入8,330.43万元，同比增长185.90%，资本化研发投入占研发投入的比例为49.53%，同比增加26.42个百分点。报告期末，你公司研发人员数量为286人，同比减少60人。请说明研发人员减少，但研发投入大幅上升的原因及合理性；结合研发项目进展情况及研发支出资本化的具体确认原则，分析资本化率大幅增加的原因及会计处理的合规性。请会计师核查并发表明确意见。（问询函第7条） (一) 说明研发人员减少，但研发投入大幅上升的原因及合理性 公司本期研发投入大幅上升，主要系研发项目本期达到新的进展，发生相应的研发投入。本期公司研发投入主要集中于以下项目： 单位：万元
(二) 结合研发项目进展情况及研发支出资本化的具体确认原则，分析资本化率大幅增加的原因及会计处理的合规性 公司2023年及2022年研发支出资本化情况如下： 单位：万元
公司研发支出资本化的具体确认原则为：内部研发项目取得临床批文前所处阶段均界定为研究阶段，取得临床批文后直到获得生产批文为止所处的阶段均为开发阶段。公司将属于研究阶段所发生的支出予以费用化，开发阶段所发生的支出在符合上述开发阶段资本化的条件时予以资本化，否则其所发生的支出全部计入当期损益。确实无法区分应归属于取得国家药监局临床批文之前还是之后发生的支出，则在其发生时全部费用化，计入当期损益。 仿制药一致性评价：鉴于仿制药一致性评价工作周期较短，通过药监部门的审核后公司能够获得该产品生产许可，能为公司带来经济利益流入，一致性评价费用符合资产的定义予以资本化，并按不长于10年进行摊销。 公司本期资本化率大幅增加主要系由于研发项目本期进入新的临床试验阶段，根据合同约定支付外部咨询、科研合作和技术服务费。 本期主要研发支出项目支出情况详见本说明五（一）所述，研发项目进展情况如下： 单位：万元
公司的研发支出资本化符合企业会计准则的相关规定，相应会计处理合规。 (三) 核查程序及意见 我们实施了以下核查程序： 1. 了解、评价和测试与研发支出相关的内部控制设计和运行是否有效； 2. 获取公司研发投入清单，结合研发合同、研发过程文件以分析研发人员减少但研发投入大幅上升、资本化率大幅增加的原因及合理性； 3. 了解公司针对研发费用归集与分摊、研发资本化相关的会计政策，评价管理层所确定的开发支出资本化条件是否符合企业会计准则的相关规定； 4. 选取项目检查与研发投入相关的支持性文件，包括研发立项、项目可行性报告、项目资本化审批表、研发合同及进度资料等； 5. 对各研发项目研发投入开始资本化时点资料、研发投入完成时点的资料进行查验； 6. 实施截止测试，检查研发投入是否在恰当期间确认。 经核查，我们认为公司研发人员减少，但研发投入大幅上升具有合理性；资本化率大幅增加主要系由于研发项目本期进入新的临床试验阶段，根据合同约定支付进度款所致；开发支出资本化的会计处理符合企业会计准则的相关规定。 专此说明，请予察核。 天健会计师事务所（特殊普通合伙） 中国注册会计师： 中国·杭州 中国注册会计师： 二〇二四年五月二十九日 中财网
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